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收入会计准则变化的国际比较
张佩红
【摘 要】随着全球各国经济联系渐深,全球经济一体化趋势越来越不可逆转,跨国公司也在这种经济背景下茁壮成长,国际财务报告会计准则（IFRS）和美国公认的会计准则（GAAP）对收入确认有不一样的规定.本文对我国新的《企业会计准则第14号——收入》（CAS 14）与新国际收入准则（IFRS 15）进行了比较研究,以期新收入会计准则在我国得到完备妥善的应用.
【关键词】收入会计准则；国际比较
收入,也就是企业运营中获得的收益总额,跟所有者投入并没有必然关系但会提高所有者权益.显而易见,这是一个简单的会计概念.但是收入的确认却需要许多标准；同时,由于各种因素,会计人员在收入确认中会依据职业水平、相关法律法规和经济发展水平,根据收入的特点和定义,来确定收入的确认.在实际操作中,一些会计或者财务人员很可能会因势利导,采取变更收入确认方式、虚构收入、提前或者拖迟确认收入等方式,来达到诸如盈余管理之类的目的.所以,收入确认是不是有清晰的界限、会计人员还有多少空间都会对企业的财务报告产生影响.此外,收入作为财务报告的重要指标,经常被用户用来评估公司的财务业绩和未来前景.
国际会计准则理事会发布《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》,2018年1月1日起生效.准则对目前的额收入确认模型有了修改,主要是要求确认收入的方式要能够体现商品或服务的模式和关联的收入额,同时订立了五步法模型用于规范收入确认计量方法.
一、引言
随着全球经济的融合,全球经济一体化已经成为了主流趋势,这是任何力量无法阻止的,跨国公司和国际业务越来越多,国际财务报告会计准则（IFR S）和美国公认的会计准则（G A A P）对收入确认有不同的要求.而这些不同往往会导致各国本土的会计人员对相似甚至是相同的经济业务产生不同的会计处理.并且,IFR S和G AAP都有其不足之处：前者缺少足够详尽的细节规范——IFR S中的《收入准则》、《建筑合同准则》对于收入的确认原则不同,并且都难以理解并运用于复杂交易,同时IFR S对于一些重要议题提供的规范相当有限,导致有些遵守IFR S的财报主体需参考G A A P以制定合适的会计收入确认政策；与之相反,后者则在规定和限制上过于详尽,尤其是对特殊行业和特殊交易,所以企业在不同时间发生的类似或者完全一样的交易,会计上却要运用不一样的处理办法.这使得类似会计处理过程存在相当大的争议.更大的问题是IFR S和G AAP在收入披露方面还存在很多问题,和财务报告的其他事项的披露联系也不够紧密.
IFR S和G AAP听取了大家的意见,取长补短,并最后定下了统一的方案：不再使用传统的收入实现观,改用资产负债观.按照收入确认合同的方法,置顶收入确认的准则,把约定过的产品或服务的掌控权利当做收入确认的必须,并提出了确认收入的五步模型.这种合作开发了一种新的、相互融合的收入识别标准,争取为各行各业提供良好的收入确认框架,并提高公司、司法机构、行业和资本市场之间收入确认标准的可比性,简化财报编制的列报要求,加强披露来帮助财报使用者更充分地理解收入确认的时间点、金额和不确定性.该准则将会同时应用在于IFR S与G AAP中.国际会计准则理事会（IA SB）与美国财务会计准则委员会（FA SB）于2014年一起发布了新的收入确认准则.为了改善差异问题,两大协会进行了一系列新的磋商与谈判,旨在消除两个收入定义及确认不一致的问题,同时消除双方之间的差异以实现收入确认标准的趋同.新准则的出台让财务报表的质量更优,统一标准之后的财务报表比较起来也更容易.
二、国际收入准则变化分析
跟传统的国际收入指引不一样,新准则（IFR S 15）在概念、应用范围、目的、收入确认及计量等多方面有了改进,也加入了新元素.
（一）制定理念的变化
原有的收入标准是基于“收入成本”的概念（也就是说,导致经济利益的流入时它可以被认定为一种资产,反之则可以被认作债务）,并采用“风险报酬转移”的模型来确认收入；以及新的国际会计准则（IFR S 15）采用“资产负债概念”（即有权可认作资产,负债可被认作负债）,即使用权利和义务转移模型来确认收入.
同时,IFR S 15确认收入采用了“只限于与客户签订的合同”的概念,更加注重交易事项留下的文本痕迹,在一定程度上可以减少类似于虚增收入（无合同）的盈余手段.并且,它不但让资产负债管上线了,也让收入确认更符合法律规定,适合财务会计理论的发展方向（唐滢滢、汪祥耀,2014） 与收入费用观相比,新收入准则下企业采用的资产负债观使得会计人员更加注重合同的经济交易实质,深入确认交易产生时资产和负债的变化,并在此核对合理收入.
（二）使用范围的变化
除了租赁合同、保险合同、金融工具合同等合同以外,IFR S 15淘汰了IAS18、IAS11和国际财务报告解释13、15、18等规章,把和客户签订的合同都归入新收入准则中.
这样不但去除了之前G AAP和IFR S规定中的区别和漏洞,企业需要参考的规范条例数目变少了很多,财报的编写过程变容易了,还大大提升了财报信息的可比性,为利益相关者参考财报提供了极大的方便.和以前的收入准则相比,新收入准则还更加适应时代的变化,能够与创新的交易手段和变化的经济内容相匹配,特殊行业的会计准则限制少了很多,不同国家、行业、企业之间要进行对比也变得容易了.
可见,IFR S 15给予了会计人员足够的自主权来进行收入确认,会计人员可以从原有准则的束缚中解放出来,结合自身经验对交易事项作出合理判断,从而执行收入确认操作.
（三）使用目的的变化
原始收入确认准则主要是为了更合理地估算正在进行中的活动带来的收益得；基本是通过企业日常经营得来的,如销售、利息等.这就是把规则当做指向的收益费用观所必须的风险报酬转移模型.
新会计收入准则（IFR S 15）主要是为了让企业接受的准则,把合同带来的收入跟收入的准确金额、时间、可变性都消息,详尽地转交给财务报告使用人.要达到这一目的,IFR S15厘定实体的收入确认模式就可以反映出答应客户交付产品或服务的方法的重点,确定的金额要跟双方之前约定好的合理对价匹配.这就能够反映出资产负债观是把原则作为指向的权利义务转换.
（四）收入确认标准的变化
传统的收入准则确认收入的标准是把风险和酬劳都转给客户,这样就导致了较高的限制.不单单要区分商品销售收入以及劳务收入,并且要求必须在确定商品的所有权的主要风险和报酬都交给客户之后才能确认收入.这些模糊而复杂的规定往往令相关人员在实务工作中难以辨认收入确认的界限.
而新收入准则把上述标准变更为“控制权转移给客户”,更合乎履行合同的本质——确认相关的权利和义务是否进行了实质性的转移.在增强会计确认一致性的时候,也可以帮助降低收入确认的错误判断,减少复杂度和错误可能性.此外,IFR S 15直接将交易全部作为“合同”处理.它还规定了相应合同确认收入的期限或时间,并成功消除了不同交易之前交易的会计处理差异.
（五）收入确认模型的变化
传统的收入准则主要建立在风险、报酬的转移上,根据五条件法来确认收入：
（1）主要风险和报酬转移给客户
（2）企业不再继续保留与所有权有关的管理权
（3）收入的数额是可靠的
（4）相关的经济利益基本上归企业
（5）与交易相关的成本被准确计算
而该收入确认模型,作为一个硬性规定,而非具体化流程,企业很容易通过满足“风险和报酬转移”的规定,蓄意安排特殊合同来达到收入操纵的目的.
新收入准则是建立在权利义务转移的基础上,利用五步法来进行确认.合同是确认的重点,根据合同的起草、辨别、定价、划分数额和义务、完成并收入的整套流程,循序渐进、极富条理性和可操作性,并且克服了原准则容易被操纵的缺陷.但是新准则对会计人员的要求更高一些,需要他们能够熟练判断并理解合同内的所有关键条例.
（六）收入披露的变化
传统收入原则只在收入确认时才需要披露用到的政策、方式和主要的收入数额.
而新的收入标准要求披露的就多了很多.它要求企业披露详细的收入情况,比如付款的途径、合同有没有完整履行等.这些规定能使报告用户更详细地了解公司的收入相关信息,提高会计信息的实用性,并帮助报告用户使用这些数据对披露方做出正确的决策分析.
三、我国收入准则改革分析
我国传统的收入准则为财政部2006年颁布的《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号——建造合同》,基本满足当时的国际会计准则需要.然而,随着时代的变化,改革开放日益深入、市场化进程势不可挡,我国企业在国际上的经济地位日益上升,在国际资本市场和国际贸易间占据了越来越多的主动权.面对千变万化的经济环境和国际会计准则的高速变革,我国原有收入准则又渐渐不能够满足国内企业上升的需求,出现了与国际准则之间越来越大的差异.其中差异较大的地方有以下几点：首先,IFR S 15确认的收入包括非货币易,而我国原有收入准则却并未包含该项交易；其次,在收入计量上,IFR S 15基本选择采取净价法来计算可变对价,而我国传统准则主要使用总价法来计算折扣；在企业报表披露上,关于保证费用、索赔、罚款等项目,IFR S15要求企业预计并披露这些方面可能的或有负债、资产、收益和亏损,但我国传统准则并不要求这些费用披露.
经济不断发展,“一带一路”更吸引了各国经济,很多国家都选择和我们合作,进行自由贸易.而我国传统的收入准则跟国际上通用的不再合适,这会对我国产生不好的影响.所以我们需要改进收入准则,新的是《企业会计准则第14号——收入》.新准则于本年度开始正式实施,先于境内外上市的企业进行推行,为我国其他企业预留适应时间,直至2021年全面适用该准则.
我国新收入准则的更新大体上符合IFR S 15的改进：
（1）将当前收入和建设合同都统一成相同的确认方法.一致化的收入确认模型更有利于明确和客户有关的合同收入,并且更能对收入确认时点或者时期给予具体指引,提高会计信息的可比性；
（2）以“控制转移”替换“风险报酬转移”.新的收入原则不仅取缔了商品和服务的合同区别,而且要求公司先履行合同义务（获得控制权）再确认收入,使得公司的收入确认过程变得更加合理；
（3）针对两项及以上的加以合同,新准则的指示更加清晰明了,它规定企业在合同正式签署时就必须进行合理的衡量,从总额里再细分出各项的数额,完成一项就确认一项的收入；
（4）而对于一些特定的交易事项,新准则有了更完整规范的指导意见,比如毛收入和净收入的确定,保质保量的销售,顾客选择更多的销售额等,能够进一步帮助会计人员完成实际操作,并让会计信息可以互相对比.
（余姚市牟山镇卫生院,浙江 宁波315456）
会计准则论文范文结:
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