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地市电力集体企业建立资本纽带关系与合并报表会计实务

摘要：当前,国家电网公司系统内地市电力集体企业按上级统一部署已完成了建立资本纽带关系的工作,这是地县层级集体企业经营管理工作中的大事,对电力集体企业下一步的发展具有重大意义.文中对电力集体企业如何有效开展企业合并会计处理做初步研究,通过实例说明了合并报表的处理方法.

关键词：集体企业；企业合并；合并报表；合并实务

中图分类号：F23文献识别码：A文章编号：1001-828X(2017)021-0-02

一、电力集体企业建立资本纽带关系的意义

电力集体企业是历史的产物,普遍存在资产产权不清晰,企业性质不明确,内部管理不规范,外部监管不到位等现象,从业人员结构复杂,综合素质偏低,集体企业经营压力大,给主办单位带来管理风险.要改变这种状况,需要通过清产核资,进一步理顺集体企业的资本纽带关系,梳理集体企业用工状况,提升核心竞争力,清理集体企业的业务和市场,推动产业重组和资源整合,规范内部决策程序,建立健全法人治理结构.电力集体企业是否能做到规范管理,对电力改革、发展和稳定的大局意义重大.

二、建立资本纽带关系会计处理方法的选择

根据我国企业会计准则第20号对企业合并的定义：企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项.①

企业合并主要有以下几种情形：

1.控股合并,合并方通过增发普通股、支付对价等从被合并方股东处取得被合并方的控制权,被合并方维持法人资格继续经营；

2.吸收合并,合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产,并将其并入自身的账簿,注销被合并方法人资格；

3.新设合并,合并各方均注销法人资格,重新注册一家新的企业.

上述事项中,第2、3项不涉及合并报表的事项,本文不做相关论述.我国企业会计准则将企业合并分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并,同一控制下的企业合并,是指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方且该控制并非暂时的,从控制方来看该合并为集团内部的资源整合,合并方取得的资产、负债为被合并方的账面价值,不产生新的计价基础.非同一控制下的企业合并遵循市场原则,合并方取得的资产、负债为被合并方的公允价值.电力集体企业多为各电力公司工会委员会控股,各工会均为无隶属关系的社会团体,在建立资本纽带关系中,适用非同一控制下企业合并.收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%,且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按特殊性税务处理,不对被合并企业及其股东都做所得税清算处理②.

三、建立资本纽带关系编制合并报表实务

合并报表的编制分为合并日的合并报表编制和合并后资产负债日的合并报表编制,合并报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并流量表、合并所有者权益变动表.根据企业会计准则,合并方合并成本大于被合并方可辨认的净资产公允价值的差额应确认为商誉,合并成本小于被合并方可辨认的净资产公允价值的差额计入合并当期损益.按照上述合并方增发股权置换被合并方全部股权的方式,按被合并方净资产的公允价值计入长期股权投资,与增发实收资本的差额计入资本公积-资本溢价.合并日合并报表编制时,需先将被合并方调整为公允价值计价.实例如下,地市电力集体企业A公司2015年1月1日定向增发实收资本500万元取得县电力集体企业B公司100%股权,合并日,A公司净资产评估价值3000万元,B公司净资产账面价值800万元,存货评估价值高于账面价值100万,房产评估价值高于账面价值100万,剩余使用年限20年.合并后,地市电力企业工会持股75%,县电力企业工会持股25%.(表格及分录中单位均为万元)

项目A公司B公司

账面价值评估价值账面价值评估价值

流动资产30003000600700

非流动资产15002000400500

负债20002000200200

实收资本10001000500500

资本公积5001000　200

盈余公积1001003030

未分配利润900900270270

权益合计250030008001000

负债权益合计4500500010001500

合并日,A公司确认长期股权投资

借：长期股权投资1000；贷：实收资本500,资本公积,500

1.合并日资产负债表的编制,将B公司账面价值调整为评估价值：借：固定资产100,存货100；贷：资本公积200

编制抵消分录：借：实收资本500,资本公积200,未分配利润300；贷：长期股权投资1000

2.资产负债日合并报表的编制

假设B公司2015年实现净利润200万,提取盈余公积20万,分配股利100万,涉及内部交易有,A公司将成本为100万的存货以120万销售给B公司,B公司已出售一半.B公司当年将评估价值超过账面价值的存货销售50%.

项目A公司B公司

账面价值账面价值

流动资产3400700

非流动资产1700500

负债2100200

实收资本1000500

资本公积500　

盈余公积15050

未分配利润1350480

权益合计30001000

负债权益合计51001200

将B公司账面价值调整为评估价值：

B公司账面价值调整为评估价值

借贷

存货：100,固定资产：100资本公积：200

管理费用：5固定资产-累计折旧：5

主营业务成本：50存货：50

B公司净利润调整为：200-5-50等于145

A公司对B公司的长期股权投资由成本法调整为权益法：借：长期股权投资145；贷：投资收益145

抵消收到股利100万确认的投资收益：借：投资收益100；贷：长期股权投资100

编制抵消分录：内部交易的抵消分录：借：营业收入120；贷：营业成本110,存货10

若2016年将剩余存货全部出售则编制抵消调整分录：

调整期初未分配利润：借：年初未分配利润10；贷：营业成本10

A公司长期股权投资和B公司所有者权益抵消分录：

借：实收资本500；资本公积200；盈余公积50,未分配利润270+145-100-20等于1045

贷：长期股权投资1000+145-100等于1045

投资收益与利润分配等项目的抵消：

借：投资收益145；年初未分配利润270

贷：提取盈余公积20；向股东分配利润100；年末未分配利润295

现仅以合并后的资产负债表举例

项目A公司B公司调整分录抵消分录合表报表

账面价值账面价值借方贷方借方贷方

流动资产340070010050　104150

非流动资产1700500245105　10451195

负债2100200　　　　2300

实收资本1000500　　500　1000

资本公积500　　200200　500

盈余公积15050　　50　150

未分配利润1350480　　104521801395

权益合计30001000　　　　3045

负债权益合计51001200　　　　5345

四、结语

通过上述理论及实务的分析,地市电力集体企业在建立资本纽带关系中采用定向增发实收资本,非同一控制下企业合并的处理,既有效降低了合并成本,又如实反映和报告了整个地市层面电力集体企业的财务状况、经营成果的总括情况,以及仅通过个别报表无法掌握的地市整体情况,防止通过集团内部交易等手段粉饰财务报表的现象,以便满足上级财务报表使用者对整个地市电力集体企业经济实体的会计信息需求,合并报表可以为上级单位的决策提供有用的信息.

注释：

①财政部.企业会计准则———应用指南2006[M].中国财政经济出版社,2006:93-99.

②财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知.财税〔2014〕109号.

作者简介：吉　强(1985-),男,汉族,湖北黄石人,学历：大学本科,职称：中级会计师,主要从事会计实务研究.

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