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管理会计对模式影响基于C公司的案例分析
【摘 要】本文以C 公司的创新实践为例,探讨管理会计对组织创新模式的影响.通过创新绩效指标的设定,管理会计引导、推动了该公司从封闭式创新转变为开放式创新.
【关键词】管理会计 创新模式 开放式创新 边际贡献 边际利润
一、引言
创新模式是将技术、知识、创意转变为产品与服务的方式.哈佛大学亨利·切萨布鲁夫(2005) 将创新模式分为两种：封闭式创新、开放式创新,这一观点引发了研究热潮.本文以C 公司的创新实践为例,探讨管理会计在引导、推动该公司从封闭式创新转变为开放式创新过程中的作用.
封闭式创新的主要观点是成功的创新需要强有力的控制,公司必须自己进行发明创造,开发新产品并推向市场.这种模式要求企业自力更生,研发完全在企业内部完成.企业要以技术优势创造市场,基本不考虑供应商、消费者的创新需求,组织的边界非常明确.
开放式创新模式是指企业运用外部资源进行创新的行为.即当公司致力于发展新技术、开发新产品时,同时利用内部和外部的所有有价值的创意,强调的是外部技术对于创新过程的重要性.开放式创新的最终目标是以更快的速度、更低的成本,获得更强的竞争力,实现更多的收益.
二、案例概况
(一)C 公司业务简介
C 公司是一家生产并销售医疗指标测量系统的科技公司,销售对象主要是医院等卫生保健部门.产品属于技术密集型,用户对技术要求比较高.公司主要是为市场开发能够实施所有医疗技术分析的新产品,通过技术领先,形成竞争优势,为公司创造利润.
C 公司产品并非个性化的产品,而是标准化产品,但C 公司不断提高产品的技术标准,创造了市场对公司产品的需求.C 公司认为,模仿竞争对手的产品毫无意义,为保持公司的技术创新能力,该公司广泛投资于研发试验以及研发项目,产品的研发成本相应地比较高.
(二)C 公司创新机构概况
C 公司实施创新的研发机构分为独立的两个部门：研发部门、开发部门.研发部门实施电子技术领域的基础研究,为产品开发项目提供技术服务.技术项目发端于解决新产品开发中遇到的技术问题,某个研究项目的技术成果,并非仅应用于单个产品开发项目,而是能够广泛用于其他一系列产品开发项目.C 公司研发机构两个部门的分工见表（1）.
从表（1）可以看出,研发部门的主要任务是探索未知的技术领域,带来新发现.这些发现是无法预测的,无法制定时间计划.开发部门是利用研发部门研究成果,在时间与预算的约束下,设计、生产出能够体现研究成果的新产品,即将新技术转变为新产品,为公司创造价值.
因为技术研究的成果预期可以开发一系列产品,研发部门的研发支出作为期间费用,并不分配至新开发的产品项目,因而研究事业与开发事业之间的相关性不是很强.在某种程度上,研发部们与开发部门的创新活动是分离的.
(三)C 公司创新活动管理方式
C 公司研究项目从创意到市场要经历长期的发展过程,并不是所有完成的研究项目都能为公司的业务发展快速产生价值都有贡献.C 公司管理创新活动的方式是建立缓冲地带,将研发部门的研究成果暂时搁置起来,直到开发部门准备利用为止.对处于缓冲地带的技术项目,研发部门不再对这些项目投入经费,而开发部门也会推迟开发程序.其实质是将发明的新技术暂时保存起来,等到将来条件成熟再加以利用.这些被搁置起来的研究项目对C公司创新模式的改变将产生重大的影响.
三、管理会计影响C 公司创新模式转变案例分析
（一）边际贡献创新绩效指标对C 公司创新活动的影响分析
C 公司研发部门负责技术开发项目,开发部门利用研发部门的技术开发新产品.
C 公司产品开发工程师认为,公司的产品开发项目很少关注研究阶段的研发成本,并不对每个项目所花费的资源承担责任, 这是非常有利的.因为这为创新提供了很大的空间,总体而言,对整个公司都是有益.C 公司研发主任认为,项目研发的技术成果像公共产品,任何人都可以分享,这是C 公司保持竞争优势的关键因素.在这种情况下,C 公司的创新关注电子技术领域的基础研究,创新的目的不限于应用到目前的产品开发项目.公司认为研发支出产生的效果不限于某一特定项目,其效用能够在较长时间内体现在后续的多种产品中.因此,对产品开发部门创新绩效的考核指标是边际贡献,忽略间接成本—开发部门获取研发部门技术的成本.
C 公司以边际贡献综合评价与激励产品开发部门的创新活动,边际贡献的影响因素包括销售、直接成本.就价值创造而言,公司非常注重产品价值的提升.
产品创新对C 公司非常重要,历史上曾有许多高质量创新产品.产品开发部门的目标是将最新的技术加以商业化开发,推出新产品.但如果技术本身还不成熟, 那么在将其应用于新产品之前, 需要对其进行进一步的研究,而研究成本很高,直接影响到产品开发部门的利润.
为了提高边际贡献,开发部门在研发项目上继续投入资金.因为只有开发利用电子技术的关键技术,将技术优势转化为产品优势,公司才能形成竞争优势；研发过程中必须关注成本,公司通过将生产环节外包以降低直接成本,有时甚至为了降低直接成本在设计方面有所妥协.
（二）边际利润创新绩效指标对C 公司创新活动的影响分析
按C 公司目前的创新绩效考核方式,产品开发部门能够免费获取技术成果.这样一来C 公司产品开发部门的成本意识就比较淡薄.但就公司的整体利益而言,获取技术的成本对公司的价值创造毫无疑问有重大影响.公司管理层开始关注产品开发项目中所耗费的技术研发支出.产品开发项目启动了许多技术研发活动,并由此产生了很大的成本费用.产品开发项目是否应该承担研发部门的研发支出？边际利润（边际贡献减去间接成本）是否是更合适的绩效创新指标？其实质是研发部门的研发支出是否应该与产品的盈利能力相联系.
如果创新绩效指标严格关注间接成本,将会使C 公司用全新视角看待公司研发活动,对公司产生全新的理念.这种转变对C 公司是极其关键的.如果将研发支出结转到产品开发项目,这种分配方式将会使产品开发项目中的研发费用具体化、清晰化.产品开发经理据此可对研发活动的经济效果做出评判,引导技术开发部门更关注成本结果,这对产品开发部门将会产生极其重要的影响与结果.
研发支出分配到产品项目的方法之一是作业成本法,按成本驱动因素分配费用.成本的驱动因素有多种类型,如产品开发部门向研发部门提出要求的次数,可追溯到新产品项目上的研发部门人工工时数,要求测试、实验的次数等,对于解决新产品开发中遇到的技术问题都是关键因素.
对技术进行成本核算,获得技术的成本成为关键问题,改变了开发部门免费获取技术成果的状况.目前,对于技术问题产品开发部门并不寻求外部解决方案.但如果公司开始对技术实施成本核算,毫无疑问,为提高新产品开发过程的效率,降低成本,开发部门会寻求从外部获得技术支持.创新绩效指标发生变化,开发部门的创新方式也会随之改变.
四、创新绩效指标引导、推动C 公司创新模式转变分析
(一)创新绩效指标引导的创新模式变化比较
边际贡献法认为研发支出是期间成本,研发活动支出与产品盈利能力联系不大.边际利润除了关注边际贡献还强调获取技术的成本.对技术进行成本核算提供了另外一种方式,即将期间成本转为产品成本,关注投资效率,主张从外部获得电子技术领域的竞争能力.因此,将期间成本分配到产品项目成本,在研发项目与产品项目之间形成了一种更紧密的联系.此外,也使得购买外部研发技术成为可能,因而研发活动产生了一种新型的组织间关系,供应商在创新中起到很重要的作用.
创新绩效指标创造了创新环境,组织了公司的创新活动,对创新活动与更广泛的组织利益之间的关系提供了深刻见解.C 公司边际贡献与边际利润对创新战略引导不同.两种不同的创新绩效指标对公司创新战略的影响有根本区别,见表（2）.
(二)创新绩效指标引导、推动创新模式变化的分析
从表（2）可以看出,管理会计核算对公司的创新决策施加了重大影响,引发了创新模式的转变.创新绩效指标对创新模式的引导、推动分析如下：
边际贡献引导、推动的封闭式创新.边际贡献引导、推动的创新模式可称为封闭式创新,其内在的逻辑是关注公司内部的创新能力.创新路径如下：研发部门投资于技术研发项目,开发出具有突破性的新技术,然后开发部门将新技术加以商业化开发推出新产品,实现更高的销售额和利润,随后再投资于更多的内部研发项目,实现技术的进一步突破,这种良性循环使公司保持竞争优势.在知识高度集中、人员流动性较差、风险资本市场不发达、外部供应商的生产能力比较薄弱的20 世纪,这种完全在公司内部完成的封闭式创新是绝大多数公司的创新方式.
前文已经述及,C 公司投资研究的技术项目并不是全部都可以转化为产品开发项目, 未被开发的项目搁置于缓冲地带.但也有些研究人员希望继续研究原项目,会选择离开公司并将研究项目带走.这些处于缓冲地带的项目流出企业,被其他公司加以利用.正是C 公司的投资导致了技术突破,但公司却无法从研发投入中获利,这打破了封闭式创新模式的良性循环.
C 公司处于缓冲地带的研究项目,由于知识的分散化、人员的流动性、外部供应商生产能力的不断提高,竞争对手也会很快获得技术突破,产品的寿命周期越来越短.由于外部条件的变化,C 公司已经没有能力将研究出来的新技术长期保存,封闭式创新失去了持续性,逐步被开放式创新所取代.
边际利润引导的开放式创新.以边际利润为创新绩效指标引导的开放式创新与封闭式创新截然不同.当封闭式创新模式被打破,公司的创新被外部公司利用的同时,外部研究成果也可以被引入到企业内部,改变了传统的公司创新模式：自己发明新技术,然后将其应用于产品开发,并产生了一种新的创新模式,即开放式创新.
开放式创新模式认为,当公司致力于发展新技术、开发新产品时,应当同时利用内部和外部的所有有价值的创意,强调的是外部技术对于创新过程的重要性.公司内部的创新活动要围绕外部可获得的技术资源进行,而不是与之竞争或忽略不计.在开放式创新模式下,研究与开发之间的联系非常紧密.目前开放式创新逐渐演变为主导的创新模式,越来越多的公司开始在创新活动中采用开放式创新战略.
C 公司通过管理会计创新绩效指标的设定,改变了使用技术的思维逻辑,引导、推动了该公司创新模式的转变,建立了新的创新路径.
五、结语
本文的案例分析探讨了管理会计对创新模式的影响,通过协调创新活动与公司的整体利益,管理会计引导、推动了创新模式从封闭式创新转变为开放式创新,对创新决策施加了很大的影响力.
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